Finansman Gider Kısıtlaması Nedir? Finansman Gider Kısıtlaması Nasıl Hesaplanır?

Kredi kuruluşları, finansal kuruluşlar, finansal kiralama, faktoring ve finansman şirketleri haricinde, kullanılan yabancı kaynakları öz kaynaklarını aşan işletmelerde, aşan kısma münhasır olmak üzere, yatırımın maliyetine ilave edilenler hariç, işletmede kullanılan yabancı kaynaklarla ilgili faiz, komisyon, vade farkı, kâr payı, kur farkı ve benzeri isimler altında yapılan gider ve maliyet ögelerinin toplamının %10'unu geçmemek üzere Cumhurbaşkanı tarafından belirlenen kısmı Kanunen Kabul Edilmeyen Gider (KKEG) olarak kabul edilmiştir.

Uygulama 4/2/2021 tarihinde 31385 sayılı Resmî Gazete'de yayımlanan, 3/2/2021 tarihli ve 3490 sayılı Cumhurbaşkanı Kararıyla yürürlüğe girdi.

Kararda 1/1/2021 tarihinden itibaren başlayan vergilendirme dönemi kazançlarına uygulanmak üzere bahsi geçen gider ve maliyet unsurlarının %10'unun kurum kazancının tespitinde indiriminin kabul edilmeyeceği düzenlendi.

Yabancı kaynakları öz kaynaklarını aşmış olan kurumlar vergisi mükelleflerinin aşan kısımla sınırlı olmak üzere yabancı kaynaklara ilişkin faiz, komisyon, vade farkı, kâr payı, kur farkı ve benzeri adlar altında yapılan gider ve maliyet unsurları toplamının %10'luk kısmı, kurum kazancının tespitinde KKEG (Kanunen Kabul Edilmeyen Gider) olarak dikkate alınacaktır.

Ayrıca, öz kaynak tutarını aşan yabancı kaynaklarla ilgili olarak faiz, komisyon, vade farkı, kâr payı, kur farkı ve benzeri adlar altında yapılan gider ve maliyet ögelerinden, yatırımın maliyetine ilave edilmiş olan yabancı kaynaklardan doğan gider ve maliyet unsurları ise %10'luk bu kısıtlamaya tabi tutulmayacaktır.

Finansman gider kısıtlaması kapsamına giren mükellefler

Finansman gider kısıtlaması, yabancı kaynakları öz kaynaklarını aşan kurumlar vergisi mükellefleri hakkında uygulanacaktır.

Ayrıca, finansman gider kısıtlaması uygulamasında, yabancı kaynak ve öz kaynak mukayesesi gerektiğinden düzenleme bilanço esasına tabi mükellefler için geçerlidir.

Finansman gider kısıtlaması kapsamına girmeyen mükellefler

• İşletme hesabı esasına tabi mükellefler bu kapsamda değerlendirilmeyecek.
• 4632 sayılı Kanun kapsamında faaliyette bulunan emeklilik şirketleri,
• 5411 sayılı Kanun kapsamında faaliyette bulunan Türkiye'de kurulu mevduat bankaları, katılım bankaları, kalkınma ve yatırım bankaları, yurt dışında kurulu bu nitelikteki kuruluşların Türkiye'deki şubeleri ve finansal holding şirketleri,
• 5684 sayılı Kanun kapsamında faaliyette bulunan sigorta ve reasürans şirketleri,
• 6361 sayılı Kanunun ilgili maddelerinde yer alan sözleşmelere uygun olarak faaliyette bulunan finansal kiralama, faktoring ve finansman şirketleri ile6362 sayılı Kanun kapsamında sermaye piyasası faaliyetinde bulunan kurumlar,

finansman gider kısıtlamasına tabi tutulmayacaklar.

Finansman gider kısıtlamasının uygulanacağı dönem

Finansman gider kısıtlaması ilk defa 2021 yılının birinci geçici vergilendirme dönemi itibarıyla dikkate alınacaktır.

1 Ocak 2021'den önce yapılan borçlanmalarla ilgili finansman giderlerinin durumu

Finansman gider kısıtlamasında, finansman hizmetinin hangi yılda sağlandığı ya da kredi sözleşmesinin hangi yılda yapıldığının önemi yoktur. Bu yüzden, dönem sonu itibarıyla kullanılan yabancı kaynakları öz kaynaklarını aşan işletmelerde, bahsi geçen yabancı kaynaklarla ilgili olarak mahiyet ve tutar itibarıyla 1 Ocak 2021'den sonra kesinleşen gider ve maliyet ögeleri gider kısıtlamasına tabi tutulacaktır.

Diğer taraftan, 1 Ocak 2021'den evvel mahiyet ve tutar itibarıyla kesinleşerek tahakkuk ve dönemsellik ilkeleri gereği 2020 yılı kurum kazancının belirlenmesinde dikkate alınmış olan finansman giderlerinin, finansman gider kısıtlamasına tabi tutulması söz konusu değildir.

Gider kısıtlaması kapsamına giren yabancı kaynaklarla ilgili gider ve maliyet unsurları

Gider ve maliyet faktörlerinden yatırımın maliyetine ilave edilenler gider kısıtlaması kapsamında değildir.

Teminat mektubu komisyonları, tahvil ihracı ile ilgili olarak yapılan baskı vs. giderler ile ipotek masrafları gibi herhangi bir yabancı kaynak kullanımına bağlı olmadan yapılan giderler, gider kısıtlamasına konu edilmez. Benzer şekilde bir finansman gideri olmayıp finansman geliri azalması mahiyetinde olan erken ödeme iskontoları ya da peşin ödeme iskontoları da gider indirimi kısıtlaması kapsamına girmez. Bir gider ya da maliyet ögelerinin gider kısıtlamasına konu edilmesi için bunların yabancı kaynak kullanımına ve bu kaynağın kullanım süresine bağlı olarak doğmuş olması gerekmektedir.

Diğer taraftan, kredi sözleşmeleriyle ilgili olarak ödenen damga vergisi ya da banka havale ücretleriyle ilgili ödenen banka ve sigorta muameleleri vergisi gibi bir yabancı kaynağın kullanım süresine bağlı olarak doğmayan gider ve maliyet unsurları gider indirimi kısıtlaması uygulamasına tabi olmaz.

Bu giderlerden kredi faizleri üzerinden hesaplanan banka ve sigorta muameleleri vergisi gibi bir yabancı kaynağın işletmede kullanım süresine bağlı olarak doğanların ise gider indirimi kısıtlaması uygulamasına konu edileceği açıktır.

FİNANSMAN GİDER KISITLAMASI NASIL HESAPLANIR?

Finansman gideri kısıtlamasının hesaplanmasında uygulanacak formül aşağıdaki şekildedir.

Aşan kısma isabet eden finansman gideri: Finansman gideri x (Aşan kısım / Toplam yabancı kaynak)

Örneğin: Öz kaynakları toplamı 640.000 TL olan (X) A.Ş.'nin aynı dönemde yabancı kaynakları toplamı 800.000 TL'dir. Bu döneme ilişkin toplam finansman gideri ise 80.000 TL'dir.

Dönem sonu itibarıyla (X) A.Ş.'nin yabancı kaynak tutarı öz kaynak tutarını aştığı için aşan kısma münhasır olmak üzere yabancı kaynaklara ilişkin finansman giderinin %10'luk kısmı, kurum kazancının tespitinde gider olarak kabul edilmeyecektir.

Finansman gider kısıtlamasına tabi tutarın hesaplanması:

Aşan kısım (Yabancı kaynak tutarının öz kaynak tutarını aşan kısmı) : Yabancı kaynak toplamı – Öz kaynak toplamı
: 800.000 TL – 640.000 TL = 160.000 TL

Aşan kısma isabet eden finansman gideri: Finansman gideri x (Aşan kısım / Toplam yabancı kaynak)

: 80.000 TL x (160.000 TL/800.000 TL)
: 80.000 TL x %20
: 16.000 TL

Yabancı kaynağın öz kaynak tutarını aşan kısmına isabet eden finansman giderinin %10'luk kısmı olan

(16.000 TL x %10=) 1.600 TL kurum kazancının tespitinde KKEG olarak dikkate alınacaktır.

Geçici vergi dönemlerinde finansman gider kısıtlaması

• Hesap dönemi olarak takvim yılını kullanan mükelleflerde 2021 yılının ilk geçici vergilendirme döneminde,
• Kendilerine özel hesap dönemi tayin edilmiş olan mükelleflerde ise 2021 yılında başlayan özel hesap döneminin ilk geçici vergilendirme döneminde yabancı kaynak ve öz kaynak mukayesesi yapılarak dikkate alınacaktır.

Önceki geçici vergilendirme dönemlerinde finansman gider kısıtlaması şartlarını taşımayan mükellefler, şartların oluştuğu geçici vergilendirme döneminden itibaren finansman gider kısıtlamasına tabi olacaktır. Önceki geçici vergilendirme dönemlerine ilişkin olarak düzeltme beyannamesi verilmesine gerek yoktur.

Yıllık dönemde finansman gider kısıtlamasına tabi olunup olunmayacağı hesap döneminin son günü itibarıyla çıkarılacak bilanço esas alınarak tespit edilecektir.

Özel hesap dönemi 2021 yılı içinde sona eren mükelleflerin durumu

Özel hesap dönemi kullanmakta olan ve bilanço esasına göre defter tutan kurumlar vergisi mükellefleri, 2020 yılı içinde başlayıp 2021 yılında sona erecek özel hesap dönemlerinde finansman gider kısıtlamasına tabi tutulmayacaklar. Mükellefler, 2021 yılı içinde başlayıp 2022 yılında sona erecek özel hesap dönemlerinde koşulların oluşması durumunda finansman gider kısıtlaması uygulamaya başlayacaklar.

Yıllara sari inşaat ve onarma işleri ile uğraşan mükelleflerde gider kısıtlaması uygulaması

Gelir Vergisi Kanununun 42'nci maddesine göre birden fazla takvim yılına sirayet eden inşaat ve onarma işlerinde kâr ya da zarar işin bittiği yıl kesin olarak tespit edilmekte ve kazancın tamamı o yılın geliri sayılarak vergilendirilmektedir. Bu işlerle uğraşanların kullandıkları yabancı kaynaklara ilişkin finansman giderlerinin, işin kesin kâr veya zararının belirlendiği yıl kazancının hesaplanmasında gider ya da maliyet ögesi olarak dikkate alınması gerektiğinden, gider kısıtlamasına ilişkin uygulama da aynı dönemde yapılacaktır.

Birden fazla inşaat ve onarma işinin birlikte yapılması ya da yıllara sari inşaat ve onarma işleriyle birlikte başka işlerin de bulunması durumunda, yapılan finansman giderleri hangi yılın kâr veya zarar tutarının tespitinde dikkate alınıyorsa, o yılda gider indirimi kısıtlamasına konu edilecektir.

Diğer taraftan, gider indirimi kısıtlamasıyla ilgili hükümler 1/1/2021 tarihinden sonra uygulanmak üzere yürürlüğe girdiği için, bu tarihten önce mahiyet ve tutar itibarıyla kesinleşmiş olan fakat yıllara sari inşaat ve onarma işlerinin kazancı işin bittiği yılın kazancı olarak beyan edileceğinden henüz kurum kazancının tespitinde dikkate alınmamış olan finansman giderlerinin, inşaat ve onarma işi kazancının hangi yıl beyan edildiğine bakılmaksızın, gider indirimi kısıtlanmasına konu edilmemesi gerekmektedir.

Finansman gideriyle birlikte finansman gelirinin de olması

Finansman giderleriyle birlikte finansman geliri de elde etmiş olan mükelleflerin gider kısıtlamasında söz konusu gelir ve giderlerini birbiri ile mukayese etmek suretiyle netleştirmeleri mümkün olmayıp finansman giderleri toplamının gider kısıtlamasına konu edilmesi gerekmektedir.

Gider indirimi uygulamasında kur farklarının durumu

Yabancı kaynağın hangi senede kullanıldığına bakılmadan, yabancı kaynak kullanımından oluşan kur farkı giderleri 2021 yılı kazancının belirlenmesi de dahil olmak üzere döviz kurlarındaki değişim dikkate alınarak hesaplanan gerçek tutarları ile gider indirimi kısıtlamasına konu edilecektir.

Örtülü sermaye, transfer fiyatlandırması yoluyla örtülü kazanç dağıtımı ve binek otomobillerde gider kısıtlaması uygulamaları sebebiyle KKEG olarak dikkate alınan finansman giderlerinin durumu

İşletmenin kullanmış olduğu yabancı kaynaklarla ilgili faiz ve kur farkı gibi giderlerin örtülü sermaye, transfer fiyatlandırması yoluyla örtülü kazanç dağıtımı ya da binek otomobillerde gider kısıtlaması uygulamaları sebebiyle zaten kurum kazancının tespitinde gider olarak dikkate alınmamış olduğu için KKEG olarak dikkate alınmış olan bu bölüm finansman gider kısıtlamasına tabi tutarın hesabında dikkate alınmayacaktır.

Adi ortaklıklarda finansman gider kısıtlaması

Adi ortaklıkların tüzel kişilikleri olmadığı için kazançları sebebiyle gelir veya kurumlar vergisi mükellefi olmaları mevzu bahis değildir. Bu sebeple, adi ortaklık bünyesinde yürütülen faaliyetten doğan kâr ya da zarar, adi ortaklığı oluşturan ortaklarca hisseleri nispetinde kendi kazançlarına dahil edilerek vergilendirilmektedir.

Finansman gider kısıtlaması uygulamasında adi ortaklıklar, adi ortaklığı oluşturan ortaklardan ayrı bir birim olarak değerlendirilecektir. Adi ortaklığın finansman giderleri, adi ortaklığın ortakları tarafından doğrudan kendi finansman giderlerine dahil edilmeyecektir. Fakat, bilançolarında yabancı kaynak tutarı öz kaynak tutarını aşan adi ortaklıklarda, aşan kısma münhasır olmak üzere, yatırımın maliyetine eklenenler hariç, işletmede kullanılan yabancı kaynaklara ilişkin faiz, komisyon, vade farkı, kâr payı, kur farkı ve benzeri adlar altında yapılan gider ve maliyet unsurları toplamının %10'u ortakların hisseleri oranında, verecekleri beyannamelerinde KKEG olarak dikkate alınacaktır.

Finansman gider kısıtlamasıyla ilgili Gelir İdaresi Başkanlığı tarafından yayımlanan Tebliğ Taslağına ulaşmak için tıklayınız.

Finansman gider kısıtlamasıyla ilgili Cumhurbaşkanı kararına ulaşmak için tıklayınız.